BUENA GOBERNANZA
SECTOR PUBLICO
BUEN GOBIERNO CORPORATIVO
BUEN GOBIERNO CORPORATIVO Y LA NECESIDAD DE ADAPTAR SUS
PRINCIPIOS AL SECTOR PÚBLICO.- RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR POR FRAUDE EN LOS ESTADOS FINANCIEROS” (TERCERA PARTE)
CONCLUSIONES.-
1.- Se entiende por buen gobierno corporativo, al “Conjunto de prácticas
y mecanismos que proveen incentivos apropiados al directorio y al grupo ejecutivo para proteger los intereses de la compañía y de sus accionistas y que facilitan el control efectivo de la gestión de la empresa, de tal modo de incentivar la creación de valor y el uso eficiente de recursos” (OECD).
Regula el comportamiento de quienes están a cargo de la
administración de la empresa (directores, gerentes); b) Objetivo es proteger los
intereses de la empresa y sus dueños (en una empresa publica, todos los chilenos);
c) Un buen gobierno corporativo permite alinear a todos los que forman parte o
tienen interés en la gestión de la empresa en torno a un mismo fin (directores,
gerentes, trabajadores, clientes, proveedores, etc.).
Una Ley sobre Gobierno Corporativo, de empresas públicas y
privadas, bien estructurada, es una pieza fundamental, para combatir la corrupción.
2.- Corresponde ante la aplicación del BGC, responder a las siguientes
preguntas: Cuáles son los riesgos de un mal gobierno corporativo en empresas
públicas?? En atención a lo expuesto en el presente trabajo concluímos que los
riesgos son los siguientes: a) Junta de accionistas difusa, que no ejerce control ni derechos de verdadero dueño; b)Problemas de responsabilidad: Quién responde por una mala gestión de la empresa: ¿El directorio? ¿Gerentes? ¿Vicepresidente Ejecutivo? ¿Ministros? ¿A quién responden? ¿Al directorio? ¿Cómo responden? ¿Responsabilidad civil, penal, administrativa o política?.- Ausencia de alineación de incentivos entre los dueños (todos nacionales del pais en el que se encuentran asentadas las empresas) y el directorio.; • Riesgo de caer en manos indebidas o políticamente motivadas; Control público ineficaz: información sobre marcha de la empresa de mala calidad y divulgada a destiempo( ).-
3.- Las soluciones propuestas ante su aplicación en la práctica y los
análisis efectuados por la OCDE son las siguientes: 1. Fortalecer la función de
propietario: Separar función de propiedad de las regulatorias y de fomento y
centralizar la función de propietario.- 2. Mayor transparencia: Difusión oportuna de información de calidad sobre la marcha de la empresa; Transparencia de objetivos y Auditoría externa.- 3.-Fortalecimiento del Directorio: Mandato y facultades claras. Facultad de nombrar y revocar al gerente general. Los Directores con responsabilidades similares a los Directores de una Sociedad Anónima. Su composición debe permitir independencia y objetividad. Remuneración de mercado. Procesos trasparentes y claros de elección de directores y altos ejecutivos. 4.-En América Latina el Estado, a nivel nacional o subnacional, sigue siendo un importante propietario de grandes empresas, operando en sectores clave como: energía, transporte, comunicaciones, infraestructura, agua y saneamiento. Como se expresara, algunos de los problemas que enfrentan estas empresas son: -Conflictos de interés -Falta de claridad en sus objetivos y mandato -Responsabilidades del directorio poco claras -Procedimientos de selección de directores no definidos.- Es por ello que debe encontrarse un balance entre la responsabilidad del Estado al ejercer sus funciones como propietario, frente a la interferencia política en la gestión de las empresas.
5.-El término "Fraude", se refiere a un acto intencional por parte de una
o más personas de la gerencia, cargos de gobierno corporativo, personal, o
terceras partes, que involucra el uso de engaño para obtener una injusta o ilegal ventaja, ocasionando declaraciones erróneas en los estados financieros. Cabe distinguirlo de la palabra "Error", que se relaciona con equivocaciones no
intencionales en dichos estados.-
6.- La OCDE ha desarrollado un conjunto de Lineamientos en Gobierno
Corporativo para Empresas de Propiedad del Estado (EPE). Su objetivo es brindar a los Gobiernos una serie de recomendaciones concretas para mejorar la gestión de las EPEs y administrar de manera más efectiva sus responsabilidades como accionistas. Las áreas de acción propuestas son: I. Marco Legal y Regulatorio Efectivo II. El Estado como Propietario III.Trato Equitativo de los Accionistas.- IV.Relación con los Stakeholders.- V.Transparencia y Reportes y VI.Responsabilidades de los Directorios: 1. Derechos y trato equitativo de los accionistas; 2. La asamblea general de accionistas; 3. El directorio; 4.Informaciónfinanciera y no financiera; 5. Resolución de controversias: Acreedores ; Proveedores; Clientes; Empleados; Competidores; Comunidades; Gobierno. 7.-El avance en la adopción de buenas prácticas de GC en EPEs debe ser apoyado por un proceso de diálogo entre empresas similares y análisis de experiencias exitosas en los países de la región. Ejemplos de implementaciones efectivas lo constituye el supuesto de la empresa EMCALI.- 8.-El objetivo de la implementación del BGC, fue contar con buenas prácticas de gobierno corporativo, en virtud de que contribuyen a mejorar la disponibilidad y las condiciones de obtención de recursos financieros al ofrecer menores costos de monitoreo y menores riesgos relacionados con su gestión. Adicionalmente, y específicamente para una empresa pública como EMCALI, que enfrenta problemas particulares como: •falta de claridad en sus objetivos y su mandato, •responsabilidades del directorio poco claras •procedimientos de selección de directores no definidos.- La implementación de principios de gobierno corporativo permitirá manejarse con niveles de transparencia y profesionalismo adecuados, reduciéndose así la interferencia política en la gestión de las mismas.-
Implementadas que fuesen las buenas prácticas de gobierno corporativo, debe
realizarse un diagnóstico particular de la situación de dichas prácticas.-
9.-Como parte del apoyo que brinda la CAF, se subsidia
aproximadamente un 75% de la consultoría. Por su parte y como muestra de
compromiso de las instituciones participantes, el saldo correspondiente a 10,000
Euros debe ser cubierto por cada uno de los beneficiarios del programa.
El diagnóstico comprende las siguientes etapas: Componente Uno:
Evaluación de prácticas de Gobierno Corporativo Componente.- Componente Dos: Informe de Propuestas y Recomendaciones de Gobierno Corporativo.- Tres: Implementación efectiva y material de prácticas de Buen Gobierno Corporativo; •Explicar a la empresa el contenido y espíritu de los Estándares de Gobierno Corporativo; •Realizar una duediligence de Gobierno Corporativo; •Elaborar un diagnóstico con el grado de cumplimiento de la empresa en estándares de Gobierno Corporativo; . Definir un plan de acción y las propuestas planteadas, sobre la base de la evaluación del gobierno corporativo de la empresa; .Cambios en la normativa interna de la compañía, a través de varios documentos, entre otros: •Estatutos Sociales; •Reglamento de la Junta Directiva y de la Asamblea de Accionistas; •Informe de Gobierno Corporativo; .Procesos de Consultor; Procesos de Consultoría
para la implementacióón efectiva; Gobierno Corporativo; .Gobierno CorporativoCAF: Hacia donde vamos; .Implementaciones Efectivas en EPEs.-
10.-La Asociación de Examinadores de Fraudes de los Estados Unidos,
conocida con la sigla de ACFE ha publicado en el 2006 un estudio realizado
mediante encuestas a profesionales certificados en la investigación y lucha contra el fraude: CFE (Certified Fraud Examinen). Estas encuestas han venido
realizándose, desde el año 1996. 2002 y 2004( ).-
11.- El fraude ocupacional impone enormes costos en las
organizaciones. La pérdida media causada por el fraude ocupacional, conforme
estudio, fue de $ 159.000 dólares. Casi un cuarto de los casos estudiados
tuvieron un impacto monetario en pérdidas de por lo menos $ I millón de dólares y nueve casos analizados causaron pérdidas por $100 millones de dólares o más.
Se estima que las organizaciones en los Estados Unidos perdieron
alrededor del 5% de los ingresos anuales debido al fraude, como se expusiera, si se extrapola dicho porcentaje al PBI estimado del 2006 de USA, nos encontramos con un impacto monetario muy importante, que representa aproximadamente $65.200 millones en pérdidas por fraude.- Este porcentaje resultó del 6% en el anterior estudio de la misma institución publicado en el año 2004. Los esquemas del fraude.-
12.-El fraude ocupacional posee cuatro elementos en común: • La actividad
es clandestina; • Viola el deber fiduciario del empleado hacia la organización; • Es cometido con el propósito del beneficio directo o indirecto de quien comete el fraude y • Le cuesta a la organización sus activos, ingresos o reservas. Los fraudes ocupacionales también pueden clasificarse de acuerdo a alguna de las siguientes categorías: 1) Apropiación indebida de activos; 2) Corrupción y 3) Falsificación de los estados financieros. El tipo más común de fraude ocupacional resultó ser la apropiación indebida de activos, ocurriendo en el 90% de los casos estudiados.
13.- La pérdida media atribuible al fraude con los estados financieros en
el estudio ronda los $2,000,000. Generalmente, los estados financieros son
adulterados o manipulados a través de alguno de estos cinco métodos: 1) Reporte de ventas o ingresos ficticios o sobrevaluados; 2) Ocultamiento o subvaluación de pasivos o gastos; 3) Manipulación en el corte de fecha de las transacciones, registrando ingresos o gastos en el período incorrecto; 4) Valuación incorrecta de activos; y 5) Omisión de información financiera significativa como ser pasivos contingentes o transacciones con partes relacionadas en las notas e información complementaria a los
estados financieros.
14.-El informe expresa en relación a formas de producción de la
corrupción las siguientes cuatro modalidades: 1) •Conflictos de intereses; 2) • Sobornos; 3) •Pagos ilegales; o 4)•Extorsión.- El método más común de detección del fraude fue a través de una denuncia anónima, seguida del descubrimiento accidental del hecho. Las organizaciones deben realizar programas de capacitación anti-fraude para educar a los empleados en la habilidad de detección o reconocimiento cuando ocurre el hecho, y cómo
reportar dicha conducta. Un mensaje de no tolerancia al fraude desde la cima de la organización es fundamental en el éxito de cualquier campaña o programa de control que se quiera implementar. La medida más común utilizada por aquellas organizaciones que sufrieron fraude fue la utilización de auditorías externas, en un porcentaje del 75%.
15.- Respecto de los pequeños negocios el método más común de fraude
fue la adulteración o apropiación indebida de cheques de la compañía.-
16.- Cómo se puede aprovecharse la experiencia expresada en la erradicación del fraude como flagelo social? Seguramente la mayor parte de los resultados expuestos en el reporte "2006 ACFE Repon to the Nat/on on Occupational Fraud & Abuse" podrán aprovecharse como mapa de ruta para la identificación de riesgos y trazado de un rumbo en el esfuerzo de implementación en las compañías de programas para la prevención y detección de fraudes, y evaluar mejor las consideraciones costo/beneficio que se asignan a cada modalidad de control anti-fraude que se adopte.
17.- El principal fraude empresario: lo constituye la utilización de
estados contables, cuyos resultados determinaron la modificación, de la normaiva financiera.- La responsabilidad del auditor.-La prevención del fraude puede resultar de la combinación de: a) políticas claramente definidas; b) eficaces controles internos; y c) decisiones concretas en caso de ser detectado.
18.- Como se expresara, el profesional auditor debe frente a los cambios
normativos acontecidos, en atención a la función esencial que cumplen, adquirir mayor profesionalidad, debiendo estar capacitado en las distintas disciplinas que involucran su trabajo: normas técnicas, leyes, decretos y reglamentaciones emitidas por los Gobiernos, macro y microeconomía, política cambiaría, etc.
19.- Los agentes responsables de los fraudes financieros conforme su
actividad, conforme me expresara y analizara, son los siguientes: • Responsabilidad de los emisores de información contable; • Responsabilidad del auditor en la prevención de fraude y error; • Responsabilidad del auditor en la detección de fraude y error y el riesgo de exposiciones erróneas significativas en los estados contables; • Responsabilidad de los usuarios de la información contable; • Responsabilidad de los organismos profesionales (Consejos, Colegios); • Responsabilidad de los órganos de control estatal o similares.-
20.- La sola consideración de la posibilidad de fraude con consecuencia
en los estados financieros, coloca al auditor en una situación de mayor riesgo
derivado de su no detección, a partir de la aplicación de los procedimientos
tradicionales llevados adelante durante el proceso de auditoría. "... y el fraude o la posibilidad de que se cometa el mismo en la emisión de los estados financieros existe y se incrementa cada vez mas por distintos motivos: 1) por el debilitamiento en la escala de valores éticos y morales dentro de la sociedad; 2) por las distintas crisis que atraviesan las sociedades: económicas, políticas o sociales, que a través de la globalización de los mercados hace que el retorno de la inversión la desarrolle e impulse hacia delante sin importarle las consecuencias que pueda acarrear; 3) por la propia presión que ejercen los accionistas de la empresa sobre sus directores y gerentes dependientes para demandar mas beneficios al capital invertido; 4) por el interés del auditor de brindar otro tipo de servicios distintos pero asociados a su trabajo y del cual dependen sus ingresos".
21.- Con el fin de recuperar la credibilidad en el mundo empresarial y
tratando de impulsar el desarrollo de la ética en los negocios, se ha comenzado a imponer lo que se ha convenido en llamar el buen gobierno corporativo, entendido como el conjunto de valores, técnicas y buenas prácticas de los órganos de gestión de una entidad. El buen gobierno corporativo tiene como objetivos fundamentales la mejora de la eficiencia de la empresa, la búsqueda de la transparencia en la gestión y la creación de medios para la resolución de conflictos entre órganos de gobierno, accionistas y terceros. Para sistematizar estos conceptos, se ha tenido en consideración lo siguiente: 1) reglas claras de actuación, 2) necesidad de códigos de conducta e 3) importancia de la ética.-
22.- Que la Ley Sarbanes-Oxley, surge como ejemplo de la necesidad de
crear un marco legal para la actuación profesional.- Surgió frente a los casos de
fraude de gran magnitud, que generaron gran desconfianza de la ciudadania
en las empresas y en sus gobiernos, que es lo que debe evitarse para
continuar generando el desarrollo económico dentro del mercado. Los
principales aspectos de la Ley como se analizara, son los siguientes: a)
Independencia del auditor, si bien no se trata de un tema nuevo, dispuso en forma taxativa algunos servicios que el auditor no puede prestar a sus clientes, regulando una separación entre los servicios de auditoría y otros servicios profesionales; b) Responsabilidad corporativa, se establecen disposiciones relevantes asignándosele responsabilidades y funciones al Comité de Auditoría con el objetivo de supervisar los procesos de emisión de información financiera y la auditoría de los estados financieros, se plantean también: • controles sobre revelaciones de la Ley de Mercado de Valores, y además la influencia impropia sobre auditorias; • Se declaran ilegales las acciones de Directores y Gerentes de una entidad emisora tendientes a influir, coercionar, manipular, conducir a errores a los auditores de la entidad, y por último; • se instaura la devolución de bonos y ganancias obtenidas por parte de los Directores si se comprueba que una entidad emisora presenta correcciones ("restatements") de información financiera presentada ante el Comisión de Valores de los Estados Unidos (SEC)..-
23. Respecto de la responsabilidad penal por fraude del auditor, como se
expresara, la modificación efectuada ha importado el aumento de la pena por
destrucción o falsificación de documentos destinados a obstruir una investigación federal, exigiéndose a los auditores mantener los papeles de trabajo por un plazo de 7 años, exténdièndose asimismo, los plazos de prescripción de delitos por fraudes de títulos - valores, se otorga "whistleblower protection" a empleados que denuncian fraude y se establece la responsabilidad corporativa por información financiera.
24.-Los casos ocurridos y que siguen ocurriendo, parecen demostrar que
los auditores no han sido capaces de detectarlos a pesar de haber utilizado el
enfoque del riesgo. Ello puede significar que el enfoque fue mal aplicado lo que es una posibilidad o bien, que el enfoque no es suficientemente comprensivo de situaciones donde tal riesgo no aparece "a priori" pero donde luego, se determina que existió.- Por ello fue necesaria la modificación normativa correspondiente .- Cuando se analiza la normativa vigente para la consideración del fraude, por parte del auditor se identifica la NÍA 240 - revisada y emitida por el Consejo de la IFAC, la cual tiene como propósito, establecer normas y proporcionar lineamientos sobre la
responsabilidad del auditor de considerar el fraude en una auditoría de estados
financieros, modificando a la anterior 200 que establecía …“que el hecho de que se lleve a cabo una auditoria puede actuar de manera disuasiva pero el auditor no es y no puede ser considerado responsable de la prevención de fraude y error.".- Por su parte la NÍA 315, con vigencia a partir del 15 de diciembre de 2004, tiene por objeto proveer al auditor de pautas para la obtención de un conocimiento de la entidad y su contexto, incluyendo sus controles internos, suficiente para identificar y evaluar el riesgo de afirmaciones falsas en los estados financieros debidas a fraude o error, como
para diseñar los correspondientes procedimientos de auditoría. Y por su parte la NÍA 320 (revisada) proponía ejemplos ilustrativos de los porcentajes que podrían considerarse como error significativo en los estados financieros y habla de 5 % de las ganancias antes de impuestos de las operaciones continuas, o 0,5 % de los ingresos totales para un ente con fines de lucro; y del 0,5 % del valor de los activos netos para un ente en la industria de fondos mutuos. Una partida puede ser errónea aún cuando sea menor al 5%.-
Se expresan a continuación las principales Normas de Auditoria Financiera Internacional: NIA 210: Términos de los trabajos de auditoria; NIA 220:
Control de calidad para el trabajo de auditoria; NIA 230: Documentación; NIA 240: Fraude y error; NIA 250: Consideración de leyes y reglamentos en una auditoría de estados financieros; NIA 300: Planeación; NIA 310: Conocimiento del negocio; NIA 320: importancia relativa de la auditoría; NIA 400: Evaluaciones del riesgo y control interno; NIA 401: Auditoría en un ambiente de sistemas de información computarizado; NIA 500: Evidencia de auditoría; NIA 520: Procedimientos analíticos NIA 530: Muestreo en la auditoría y otros procedimientos de pruebas selectivas; NIA 550: Partes relacionadas; NIA 560: Hechos posteriores; NIA 570: Negocio en marcha; NIA 580: Representaciones de la administración; NIA 700: El dictamen del auditor sobre los estados financieros; NIA 720: Otra información en documentos que
contienen estados financieros auditados
25.- Si nos trasladamos al ámbito de la profesión en los Estados Unidos
de Norte America, el SAS 99, emitido en octubre de 2002 por el American Institute of Public Accountants (AICPA) titulado "Consideración del fraude en la auditoria de estados financieros" en sustitución del SAS 82 sobre el mismo tema, cuya fecha de emisión había sido en febrero de 1997, hace referencia en su introducción a que el auditor tiene la responsabilidad de planificar la auditoria para obtener la seguridad razonable de que los estados financieros estarán libres de errores significativos, causados por error o fraude.- La normativa reseñada, constituye uno de los pilares en que se basa el contador forense para investigar fraudes.-
Algunas de sus principales características son: 1) el énfasis en el
escepticismo profesional; 2) la obligación de involucrar discusiones sobre la
posibilidad de fraude en la empresa auditada, lo cual implica más compromiso para trabajar en grupo; estas discusiones deben llevarse a cabo durante la planeación de la auditoría. 3) el SAS 99 determina la obligación de implementar nuevos procedimientos orientados a recoger la información necesaria para evaluar los riesgos de que exista fraude en los estados financieros. En esta última, se involucran entrevistas a ejecutivos y responsables de la preparación de los estados financieros, lo cual es una de las fortalezas del contador forense. Finalmente, el SAS 99 anima a investigadores y auditores a implementar procedimientos analíticos como las circunstancias lo ameriten.
También existen regulaciones en material de prevención de fraude en el
Sarbanes-Oxley Act y el marco de referencia para control interno emitido por COSO Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission).
26.-Si pensamos que las acciones de los contadores como auditores tienen
consecuencias en la comunidad (incluyendo a sus pares profesionales), veremos que el respeto por el "buen trabajo" es ante todo una actitud de vida, obligación moral. La opinión del auditor debe estar sustentada con una adecuada planificación, una ejecución de los procedimientos en armonía y debe emitir su dictamen con absoluta objetividad. Cualquier desvío es considerado falta ética.-
27.- La labor del auditor requiere de una alta profesionalidad. Su versación
sobre normas técnicas, leyes, macro y microeconomía, política cambiaría, etc. Lo convierte casi en un "súper profesional".
28.- Debe considerarse que si bien la auditoría tradicional ha demostrado
su real valor para el mundo de los negocios al determinar y exponer en muchas
oportunidades la existencia de desvíos con relación al marco identificado, originados en fraude o error, también es verdad que no se encuentra especialmente diseñada para hacer frente a las múltiples situaciones a través de las cuales se pueden cometer delitos que afectan la información financiera.
Se debe ser particularmente preciso, a la hora de abordar esta
cuestión. Se está diciendo claramente NO a la auditoría tradicional y claramente NO a la auditoría forense. Pero claramente SI a un cambio de la auditoria tradicional incorporando procedimientos de la auditoria forense, que permitiría perfeccionar el actuar profesional, en la detección preventiva de fraudes financieros y en la formulación probatoria, en los supuestos de fraude financieros concretados.-
29. Los casos ocurridos y que siguen ocurriendo, parecen demostrar que
los auditores no han sido capaces de detectarlos a pesar de haber utilizado el
enfoque del riesgo. Ello puede significar que el enfoque fue mal aplicado lo que es una posibilidad o bien, que el enfoque no es suficientemente comprensivo de situaciones donde tal riesgo no aparece "a priori" pero donde luego, se determina que existió. No existen las auditorias infalibles, pero si, mejor realizadas, mejor enfocadas y con mejores armas para detectar situaciones anómalas derivadas tanto de la pérdida de activos como de información financiera fraudulenta.
30.- El Plan de Prevención del Fraude de la Agencia Tributaria es, un
documento que parte de un planteamiento empírico, elaborado sobre la base de la experiencia gestora, y no una reflexión teórica sobre el fraude y sus motivaciones, o sus interrelaciones con la política fiscal y la normativa tributaria. El Plan propone esencialmente medidas operativas y procedimentales y mejoras organizativas y de coordinación, puesto que, para su elaboración, lo que se ha analizado básicamente es la realidad tributaria sobre la que incide la Agencia Tributaria, es decir, los incumplimientos y fraudes tributarios y la forma de reacción y medios con los que
cuenta la organización para hacerles frente.-El fraude es una forma de
incumplimiento consciente de la norma que supone la obtención de un beneficio, generalmente económico, para el transgresor, en perjuicio de aquellos que cumplen honestamente con sus obligaciones respecto a la economía pública.
En los últimos años las Administraciones tributarias de los países más
avanzados están adoptando estrategias de reforzamiento de la prevención del
fraude. Si durante los años 90 y hasta principios de esta década el énfasis era el servicio al contribuyente, actualmente se aprecia un desplazamiento hacia los aspectos relacionados con el control tributario. En esta misma línea, la Organización Mundial de Aduanas está dirigiendo sus esfuerzos en los últimos tiempos a los problemas del control tributario y seguridad en la cadena logística internacional, fomentando la elaboración de convenios de colaboración aduanera entre los Estados en ella integrados. Dentro del área de la Unión Europea los nuevos esfuerzos se dirigen a tratar de cerrar las brechas en los sistemas de control que originó la supresión de los controles fronterizos intracomunitarios y la plena libertad de movimiento de personas, bienes y capitales. El Plan de Prevención del Fraude, dedica atención especial a las
actuaciones preventivas que pueden inducir a un mejor cumplimiento fiscal, sin
olvidar las medidas operativas de control de los incumplimientos de las obligaciones tributarias. Por otra parte, la conciencia fiscal y la propensión al cumplimiento voluntario también tienen condicionantes sociopolíticos. La mayoría de los ciudadanos tienen una concepción utilitarista de la fiscalidad, por lo que es imprescindible un consenso mínimo tanto sobre la política fiscal como sobre la política del gasto público.
La elaboración del Plan es fruto de la reflexión de la Agencia Tributaria
sobre su modelo de prevención y control del fraude y de la necesidad de adaptar la estrategia y los métodos y procedimientos de control a la nueva realidad económica y a las nuevas realidades de los mercados.- El fraude fiscal es un fenómeno que no afecta exclusivamente a los recursos de la Hacienda Pública, sino que, distorsiona los comportamientos, generando efectos económicos negativos. Las empresas fiscalmente cumplidoras deben enfrentarse a la competencia desleal de las incumplidoras; de ese modo se puede poner en riesgo la existencia de empresas eficientes, que generan empleo, beneficios a sus titulares y accionistas y que además aportan recursos a la financiación de las actividades públicas, pero que se ven incapaces de competir ante empresas tal vez menos eficientes, pero que se valen del incumplimiento de sus obligaciones tributarias para desplazar a las
primeras. En consecuencia, desde esta perspectiva, el fraude redunda en una
pérdida de riqueza para el conjunto de la sociedad.
De las definiciones citadas se pueden colegir las características
esenciales del fraude, en este caso, del fraude fiscal: 1)Se realiza en perjuicio de la Hacienda Pública, es decir del conjunto de los ciudadanos. 2) La conducta del defraudador contraviene la normativa tributaria. 3) El defraudador incumple sus obligaciones tributarias. 4) La elusión tiene en muchos casos un claro componente de abuso.
Los principios de equidad, justicia y progresividad, unidos al uso de la
fiscalidad como instrumento de la política económica, provocan que las normas
fiscales sean extraordinariamente prolijas y casuísticas, con la pretensión de dar a cada caso concreto la solución más idónea tanto desde el punto de vista tributario como desde la perspectiva económico-social. Ante esta situación, los servicios de atención al ciudadano, con prestación de información y asistencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias, son imprescindibles.
Además, aunque la globalización económica y la internacionalización
de la economía han originado la aparición de nuevos tipos de fraude, el modelo
organizativo y las alianzas externas de la Agencia Tributaria prácticamente no han sufrido modificaciones desde su creación, lo que ha mermado su capacidad de respuesta ante fenómenos como las deslocalizaciones de contribuyentes o las operaciones con paraísos fiscales.
La desaparición de las fronteras interiores en la Unión Europea ha
provocado la aparición de fraudes organizados, cuyo punto de partida se encuentra en la exención aplicable a las entregas intracomunitarias de bienes, que permite la introducción de los bienes en el país de destinosin haber satisfecho el IVA y sin control administrativo.
La prevención de las tramas organizadas en el IVA, Ganancias e
Impuestos Especiales, es una prioridad. El Plan establece una estrategia única y centralizada para combatir este tipo de fraude. Esta estrategia única facilitará la coordinación de todas las áreas de la Agencia y comprende desde actuaciones preventivas y la propuesta de cambios normativos para su estudio por los órganos administrativos competentes, hasta medidas de coordinación con otros países y actuaciones de comunicación externa de los resultados obtenidos. Lo fundamental es que todos los ámbitos de la organización sepan qué hacer cuando se detecta una trama. Para ello el Plan prevé la aprobación de protocolos de actuación ante las distintas situaciones que pueden producirse. Todas las actuaciones se desarrollarán de forma coordinada y bajo la dirección de la Oficina Nacional de Investigación del Fraude.
Todo ello es fundamental, a efectos de no diseñar exclusivamente
normativa con base en la actuación profesional del auditor per se, es decir por la función que cumple, trasladando exclusivamente por ello, la responsabilidad.- Es Fundamental, que los profesionales auditores comprendan la importancia de su función, no sólo respecto de la empresa a la que representan y asesoran, sino por la función social que cumple su informe respecto de los balances y gestión patrimonial de la empresa, para la sociedad, para la comunidad, por las consecuencias económicas que de ello se derivan; sin embargo, también debe entenderse, que no pueden formularse, desde la norma, cargos o imputaciones por conductas, a priori, fundados exclusivamente, en la función que se cumple.- El auditor sabe hoy a ciencia cierta, que su función no es sólo de resultado, sino que es preventiva y esto, es fundamental y lo refleja la normativa vigente en cuestión, conforme se ha analizado en el presente trabajo.- Pero también es cierto, que el Estado no puede trasladar toda la responsabilidad ha dicho profesional, respecto
de dicha actuación preventiva.- Es el propio Estado el que debe mediante normas claras y procedimientos efectivos, coadyuvar al necesario cumplimiento de la actividad profesional en pos de objetivos sociales y en cumplimiento de políticas públicas, a efectos de tornarlas efectivas.- En este punto, cumplen función primordial los procedimientos respecto de denuncias hotline o anónimas.-
Es necesario que la normativa contable sea confeccionada desde los
Consejos Profesionales con intervención de funcionarios del Estado, es decir,
conexión de lo público y lo privado desde el dictado mismo de la norma
administrativa y colaboración, de ambos asimismo, en asesoramiento, para el
dictado de normas legislativas de carácter sancionatorio, que reflejen más
acabadamente las realidades a las que deben ser aplicadas, jugando aquí un
papel fundamental la normativa respecto de la actuación profesional y las
auditorias internas y externas.-
En la necesaria “efectividad”, debe aceptarse y trasladarse a la norma,
el análisis de los casos que la realidad delictiva hoy encierra: supuestos de
paraísos fiscales más controvertidos y complejos, en particular por el avance
tecnológico, transferencias via internet; El narcotráfico y otras El actividades
ilegales dan lugar a operaciones de blanqueo de capitales insuficientemente
controladas.- Lo mismo sucede con las exportaciones simuladas a cambio de
remesas de drogas. En el Plan se prevé una mayor colaboración con el Servicio Ejecutivo de la Comisión de Prevención del Blanqueo de Capitales e Infracciones Monetarias (SEPBLAC) y actuaciones de investigación sobre el terreno.
Incrementar la colaboración con las Fuerzas y Cuerpos de Seguridad del Estado.- En otras palabras, debe trasladarse al momento de confeccionarse la norma, la compleja realidad que la globalización económica, ha trasladado a los mercados y que ha generado como consecuencia, su integración, permitiendo una escalada delictiva de mayores dimensiones, que las Haciendas Públicas de los países integrados, o asociados, no pueden soslayar, siendo necesario que la norma brinde las armas necesarias para la resolución de dichas situaciones, en tareas de prevención del contrabando y narcotráfico y detección de balances fraguados y demás situaciones anómalas contables, que requieren del apoyo de la investigación fiscal y la intervención necesaria del Estado, y frente a todo lo cual, deben actuar conjuntamente.-
Frente a situaciones como las aquí expresadas, no puede trasladarse
toda la responsabilidad solamente al auditor, aunque sin embargo, éste, no debe perder nunca de vista su doble función, como se expresara, respecto de su actividad en la empresa y en atención a su función social.-
31.- La cooperación fiscal puede basarse en una armonización de las
políticas fiscales nacionales, o en la creación de impuestos globales comunes. En ambos casos, en teoría el resultado es el mismo, si los países adoptan las mismas bases fiscales y las mismas tasas de imposición: la eliminación de los “beneficiarios invisibles”.- Al respecto tener presente que a la fecha, Laslo Kovacs “Tax Commissioner” de la Unión Europea, informò que la Comisiòn Europea, pretende presentar para el perìodo 2009, como plazo máximo propuesto, una nueva legislación que armonice la base de imposición del impuesto a la renta corporativo para todos los Estados Miembros, reemplazando a los aproximadamente 25 mètodos distintos de determinación en la actualidad.- Dicha iniciativa, eliminarìa o reducirìa la mayor parte de la carga administrativa y de los altos costos derivados del cumplimiento de las obligaciones en los distintos paìses (7).-
La globalización tiene en la mundialización de los mercados financieros y
en la deslocalización de factores productivos, alguna de sus expresiones más claras y alguna de sus consecuencias más nefastas, especialmente agudas, para América Latina, en forma de deuda externa y pérdida de competitividad. Si los grandes retos de la mundialización y la internacionalización del poder tributario son desafíos de futuro del Derecho Tributario, el propio Derecho Tributario deberá reflexionar también sobre la necesidad de que las medidas fiscales para afrontar los signos más ostensibles de la globalización -operaciones económicas a través de Internet como se expresara, respeten las exigencias de capacidad económica y que las medidas unilaterales para afrontar el fraude propiciado por la deslocalización y la competencia fiscal desleal ,no vulneren la seguridad jurídica de los contribuyentes y
considerar la función esencial que cumplen, coadyuvando con los profesionales en el ejercicio de su actividad, facilitando por lo tanto el más efectivo cumplimiento de la misma (8). La internacionalización está provocando que el poder tributario se desvincule del Estado y se convierta, cada vez más, en poder tributario de dimensiones supranacionales o internacionales, lo que se pone de manifiesto a través de convenios internacionales bilaterales o multilaterales y de la progresiva asunción de competencias tributarias por organizaciones supranacionales. Y ello será así en el futuro, a la zaga de la generalización de una de las expresiones más claras de la "globalización", el uso de Internet como instrumento para concertar operaciones económicas,.(9) Todo ello no hace sino ratificar la conclusión, entre otras a la que arriban Gutfrain y otros en su obra (10), en atención a que la labor del auditor requiere hoy, de una alta profesionalidad. Su versación sobre normas técnicas, leyes, macro y microeconomía, política cambiaría, etc. lo convierte casi en un
"súper profesional"“.
TERCERA PARTE
DRA. SUSANA BEATRIZ FERRO ILARDO
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(7) Ferro Ilardo, Susana B.: “Estudios Latinoamericanos: Palabras clave para la región”; Ed. Dunken,pág. 198.-
(8)El simple anuncio de la voluntad del legislativo alemán de introducir esta medida (9 de octubre de 1987) provocó una caída en picada de los títulos alemanes de Deuda Pública. Sobre los fundamentos teóricos de la Quellenbesteuerung en Alemania, véase TIPKE, K., Steuerrecht, Verlag Dr. Otto Schmidt, Köln,, 1996, pág. 32. La misma entró en vigor el 1 de enero de 1989. Las consecuencias económicas fueron tan nefastas que el 27 de abril de 1989, Alemania anunciaba que tal retención en la fuente dejaría de aplicarse el día 1 de julio del mismo año. (citado en Ferro Ilardo, Susana B.: Trabajo presentado al "I FORO MULTIDISCIPLINARIO SOBRE REFORMA DEL ESTADO EN AMÉRICA LATINA”-I PREMIO DE INVESTIGACIÓN JURÍDICA “FRANCISCO DE VITORIA”-UNIVERSIDAD DE SALAMANCA-ESPAÑA".- Disciplina: DERECHO PÚBLICO: TEMA: “REFORMA DEL ESTADO EN AMÉRICA LATINA”.-SUBTEMA: “PERSPECTIVAS DEL FEDERALISMO Y LA ORGANIZACIÓN TERRITORIAL EN LATINOAMÉRICA: REFORMAS CONSTITUCIONALES, FISCALES Y ADMINISTRATIVAS”, Junio de 2006).-
(9)Otro de los signos diferenciadores del fenómeno globalizador en el que el ejercicio del poder fiscal está fuertemente implicado es la deslocalización de factores productivos. Esta puede definirse como la instalación de industrias o servicios en lugares distintos de su sede social para conseguir condiciones más beneficiosas, como mano de obra más barata, menores cargas sociales y financieras, y sobre todo, menores impuestos. No obstante, la deslocalización en relación con la fiscalidad suele ser efecto de otro fenómeno unido a la mundialización económica y a la ya mencionada existencia de paraísos fiscales, como es la "competencia fiscal desleal". Y es que, en un escenario caracterizado por la libre circulación de factores productivos, las acciones públicas que tienen a la fiscalidad como objetivo en el ámbito de los distintos regímenes nacionales suelen orientarse hacia dos finalidades. En primer lugar -y eso es algo que se ve especialmente en relación con la libre circulación de capitales, los Estados, en uso de su soberanía tributaria, pueden entrar en una dinámica de "competencia fiscal", que acabe por agrandar la grieta de las diferencias relativas a la fiscalidad de los rendimientos procedentes de las distintas alternativas de ahorro e inversión mobiliaria. La libre circulación de capitales y la libertad de establecimiento de bancos y entidades financieras se conjuga con una evidente diversidad impositiva, lo que unido a la fácil deslocalización de las inversiones mobiliarias conduce a que el factor fiscal resulte determinante a la hora de escoger el destino (citado en Ferro Ilardo, Susana B.: Trabajo presentado al …..).
(10) Gutfraind, J; Gubba, H; Mora, Cayetano; Rodríguez, R; Santesteban Hunter, J y Villarmarzo, R: “”Responsabilidad del Auditor por Fraude en la Información Financiera Propuesta” (2° parte); Rev. Enfoque, Ed. La Ley, 2007.
